Divorcio o separación e impuestos

Una ruptura matrimonial afecta no sólo a la relación hasta ese momento existente entre los ex cónyuges y de éstos con sus hijos, sino que, además, repercute en la economía y el patrimonio de ambos y, por lo tanto, supone también una nueva relación de éstos con Hacienda Pública. Por ello, vamos a tratar en este blog los principales aspectos a tener en cuenta en materia de impuestos, en los casos de separación o divorcio, esperando que sea de utilidad y sirva para evitar futuros problemas fiscales.

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas: los ex cónyuges deberán tener en cuenta en sus declaraciones las reducciones y deducciones por unidad familiar, el tratamiento de la prestación por alimentos y las posibles reducciones por pensiones compensatorias.

• Reducción por unidad familiar

La normativa del Impuesto determina la posibilidad de tributar conjuntamente las personas que formen parte de una unidad familiar, entendiéndose como tal la integrada por los cónyuges no separados legalmente y, si los hubiera, los hijos menores o los hijos mayores de edad incapacitados judicialmente sujetos a patria potestad prorrogada o rehabilitada, y en los casos de separación legal, o cuando no existiera vínculo matrimonial, la formada por el padre o la madre y todos los hijos que convivan con uno u otro.

Lo primero que hemos de tener en cuenta es que nadie podrá formar parte de dos unidades familiares al mismo tiempo. Por lo tanto, habrá que determinar primero quien forma parte de la unidad familiar atendiendo a la situación de guarda y custodia de los hijos a 31 de diciembre de cada año. Esto no presentará ningún problema cuando la guarda y custodia le corresponde a uno solo de los ex cónyuges de forma exclusiva, pero ¿qué ocurre cuando la guarda y custodia es compartida? Está claro que sólo uno de los progenitores podrá formar unidad familiar con los hijos y presentar declaración conjunta, atribuyéndose los beneficios fiscales, por lo que dejará al otro progenitor con la única opción de presentar declaración individual. La decisión sobre este asunto no le compete a Hacienda ni a ningún tercero ajeno a la relación afectiva y familiar, debiendo adoptarse, necesariamente, por los propios ex cónyuges en su Convenio Regulador del Divorcio o la Separación.

• Mínimo por descendientes

En el caso de tributación conjunta del descendiente con uno de los progenitores (separación legal o inexistencia de vínculo matrimonial) y rentas iguales o inferiores a 1.800 euros: el mínimo por descendientes se distribuirá entre los padres con el que conviva el descendiente por partes iguales, aun cuando uno de ellos tribute conjuntamente con el descendiente. En sentido contrario a la aplicación de las reducciones por unidad familiar, también se podrá aplicar esta regla de distribución proporcional del mínimo entre los ex cónyuges, incluso en caso de guarda y custodia compartida, cuando los descendientes tributan conjuntamente con uno de los progenitores. En cambio, en el caso de Tributación conjunta del descendiente con uno de los progenitores (separación legal o inexistencia de vínculo matrimonial) y rentas superiores a 1.800 euros, el progenitor que tributa conjuntamente aplicará íntegramente el mínimo por descendientes, no pudiendo aplicar el otro progenitor mínimo por descendiente.

• Anualidad por alimentos

Las anualidades por alimentos fijadas a favor de los hijos no podrán reducir la base imponible general, pero sí se tendrán en cuenta para calcular la cuota íntegra estatal y autonómica del Impuesto.

Se tomará en cuenta para su cálculo el importe dinerario que efectivamente se haya satisfecho en concepto de anualidad por alimentos y que se corresponda estrictamente con los términos del convenio regulador. Es importante tener en cuenta que sólo es de aplicación cuando los progenitores no tengan derecho a aplicar el mínimo por descendientes por ellos. Sin embargo, este tratamiento de las anualidades por alimentos y la aplicación de los mínimos familiares ha sido cuestionado por el Tribunal Económico-Administrativo Central, en su resolución de 11 de septiembre de 2014, fijando en unificación de criterio que el tratamiento fiscal de las anualidades por alimentos satisfechas en virtud de decisión judicial a favor de los hijos, en aquellos casos en los que el contribuyente ostente la guarda y custodia compartida, y la aplicación del mínimo por descendientes son compatibles.

• Pensión compensatoria

Las pensiones compensatorias a favor del cónyuge y las anualidades por alimentos, con excepción de las fijadas en favor de los hijos del contribuyente, satisfechas por decisión judicial, podrán ser objeto de reducción en la base imponible del que las satisface. En consecuencia, el ex cónyuge que la percibe habrá de integrar su cuantía en su base imponible como rendimientos del trabajo.

Impuestos involucrados en la disolución de las “sociedad conyugal”/ sociedades gananciales / separación de bienes:

Aclaraciones previas: Bienes privativos / Bienes gananciales

En un proceso de liquidación de gananciales uno de los primeros pasos debería ser determinar los bienes que son privativos y los que son gananciales. Son bienes privativos los que se tuvieran antes del matrimonio, las donaciones, las herencias, los adquiridos con bienes privativos (ej. una casa comprada con dinero de una herencia), las indemnizaciones por daños personales, y los objetos personales que no sean de gran valor, así como los instrumentos para realizar una actividad profesional salvo que sean parte integrante de una empresa de carácter ganancial. En la disolución del régimen económico no se deben de contemplar los bienes privativos.

Deudas: En el momento del divorcio, pueden existir deudas contraídas durante el matrimonio. Así, por ejemplo, cuando se produzca la liquidación de una sociedad de gananciales, en la formación del pasivo de la misma se deberá incluir el importe actualizado de las cantidades que habiendo sido pagadas por uno solo de los cónyuges, fueran de cargo de la sociedad (tal y como viene recogido en el art.1398.3º del Código Civil).

La disolución de la sociedad de gananciales y la posterior adjudicación a cada uno de los cónyuges de su correspondiente participación en la sociedad, no constituye ninguna alteración en la composición de sus respectivos patrimonios que pudiera dar lugar a una ganancia o pérdida patrimonial, siempre y cuando la adjudicación se corresponda con la respectiva cuota de titularidad. En estos supuestos no se podrán actualizar los valores de los bienes o derechos recibidos, que conservarán los valores de adquisición originarios, y, a efectos de futuras transmisiones, las fechas de adquisición originarias. Solo en el caso de que se atribuyesen a uno de los cónyuges bienes o derechos por mayor valor que el correspondiente a su cuota de titularidad, existiría una alteración patrimonial en el otro cónyuge, generándose una ganancia o pérdida patrimonial. Si hay exceso de adjudicación en la liquidación de gananciales, se considera que hay una especie de “venta” o “donación” de un esposo al otro de la mitad del bien ganancial y, dichos excesos, deberían tributar por ITP, y por IRPF en el caso que la venta supere el valor de adquisición del bien en el momento de la compra. No obstante, desde 1999, el Tribunal Supremo entiende que en el caso de la vivienda habitual, realmente no existe una transmisión patrimonial, pues la cosa común –la vivienda- resulta indivisible, por lo que el cónyuge que se atribuye su totalidad mediante el pago de una compensación económica al que cede su parte no está “comprando” la cuota que corresponde a la mitad del inmueble. No hay compraventa, tan sólo una adjudicación o un ajuste interno, y el cónyuge que “redondea” la titularidad de la vivienda –adjudicándosela en su integridad- no debe soportar por ello el ITP. Por lo tanto, no se da un exceso de adjudicación “verdadero”, pues la compensación económica funciona “como elemento equilibrador de la equivalencia y proporcionalidad que deben presidir toda división o partición de comunidad” (Sentencia de 28 de junio de 1999).

Respecto a los matrimonios en régimen de separación de bienes se aplicará la exención especial prevista en el artículo 32.2 del Reglamento del ITP y AJD, por la que se declaran exentas las adjudicaciones de la vivienda habitual efectuadas con motivo de la disolución del matrimonio, ya que dicho artículo no hace referencia a ninguna extinción de “sociedad conyugal”, sino a la disolución del matrimonio en general, por lo que deberá entenderse aplicable también a los supuestos de matrimonios en régimen de separación de bienes.

Concluyendo, estas son las principales afectaciones de la disolución del matrimonio en cada uno de los tributos:

• El Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y sobre Actos Jurídicos Documentados (ITP/AJD): Si el matrimonio está en régimen de gananciales, la adquisición estará exenta de ITP de forma automática, siempre que se cumplan los siguientes requisitos: 1) Que la transmisión se lleve a cabo en el momento de la separación, quedando reflejada en el convenio firmado por los cónyuges o en la sentencia judicial. 2) Que el reparto de todos los bienes de la sociedad conyugal se realice de la forma más equitativa posible, y que la mayor parte que reciba un cónyuge respecto al otro (exceso de adjudicación) no pueda evitarse. Respecto a los matrimonios en régimen de separación de bienes, siempre que el reparto de los bienes comunes se realice de forma equitativa, también puede evitarse la tributación pero, en este supuesto, la ausencia de tributación no deriva de la disolución de la sociedad conyugal (esto sólo ocurre en los matrimonios en gananciales), sino de la no sujeción al impuesto prevista para la disolución de las comunidades de bienes. Esto supone algunas diferencias con el régimen de gananciales, en concreto, si dicha adjudicación se formaliza en escritura pública, la exención no alcanzará al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados (AJD).

• El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas: la liquidación de la sociedad conyugal o de la comunidad de bienes se caracteriza por las notas de neutralidad y diferimiento. En estos supuestos no existe ganancia o pérdida sujeta en renta, por tratarse de una mera especificación de derechos y no de una alteración en la composición del patrimonio. Por lo tanto, no constituye ninguna alteración de sus respectivos patrimonios que pudiera dar lugar a ganancia o pérdida, siempre que se corresponda con su cuota de titularidad; sólo en los “excesos de adjudicación” podría considerarse una especie de venta o donación que tributará por IRPF si supera el valor de la adquisición inicial del bien en el momento de la compra.

• El Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza urbana [IIVTNU] (Plusvalía): No estarán sujetas a este Impuesto las aportaciones de bienes y derechos realizadas por los cónyuges a la sociedad conyugal, adjudicaciones que a su favor y en pago de ellas se verifiquen y transmisiones que se hagan a los cónyuges en pago de sus haberes comunes. Tampoco se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de transmisiones de bienes inmuebles entre cónyuges o a favor de los hijos, como consecuencia del cumplimiento de sentencias en los casos de nulidad, separación o divorcio matrimonial, sea cual sea el régimen económico matrimonial.